In een procedure over een naheffingsaanslag loonheffingen heeft Hof Arnhem-Leeuwarden geoordeeld dat de arbeidsverhoudingen tussen een bv en de directeuren-aandeelhouder van twee buitenlandse rechtspersonen voldoen aan de vereisten van een privaatrechtelijke dienstbetrekking. De bv had met de buitenlandse rechtspersonen managementovereenkomsten gesloten. De directeuren hadden ieder met de rechtspersoon, waarvan zij aandeelhouder waren, arbeidsovereenkomsten gesloten. Zij ontvingen loon van deze rechtspersoon.

Volgens de Hoge Raad geeft de door het hof vastgestelde onmisbaarheid van deze personen voor de bedrijfsvoering van de bv geen antwoord op de vraag of zij zich jegens de bv hebben verplicht om persoonlijk arbeid te verrichten. De omstandigheid dat beide personen hebben ingestemd met de betaling van managementvergoedingen aan hun rechtspersoon zegt daar niets over. De Hoge Raad begrijpt niet waarom het hof heeft aangenomen dat beide personen hun werkzaamheden uitvoeren onder gezag van de algemene vergadering van aandeelhouders van de bv. Niet valt in te zien waaraan de algemene vergadering van aandeelhouders de bevoegdheid zou ontlenen om rechtstreeks gezag uit te oefenen ten aanzien van de door deze personen te verrichten werkzaamheden, zolang niet meer is vastgesteld dan dat de bv een contractuele relatie heeft met beide buitenlandse rechtspersonen.

De Hoge Raad heeft de uitspraak van het hof vernietigd en de zaak voor verdere behandeling verwezen naar Hof Den Bosch.

Het loonbegrip voor de inkomstenbelasting volgt het loonbegrip van de loonbelasting. De 30%-regeling is onderdeel van de werkkostenregeling. Op grond van deze regeling kan een inhoudingsplichtige extra kosten van tijdelijk verblijf buiten het land van herkomst in het kader van de dienstbetrekking vrij vergoeden tot 30% van het aan te wijzen gedeelte van het loon. De vergoeding voor deze extraterritoriale kosten is een gerichte vrijstelling. De inhoudingsplichtige dient deze aan te wijzen om te voorkomen dat de 30%-vergoeding belast loon vormt of ten laste komt van de vrije ruimte.

De grondslag voor de 30%-regeling is beperkt tot het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking, dat is genoten tijdens de looptijd van de regeling. De looptijd van de 30%-regeling eindigt op de laatste dag van het loontijdvak na het loontijdvak waarin de tewerkstelling is geëindigd. De tewerkstelling eindigt zodra een werknemer geen feitelijke werkzaamheden meer voor zijn werkgever hoeft te verrichten. Vrijstelling van alle werkzaamheden voor een werkgever brengt beëindiging van de tewerkstelling met zich mee.

Volgens Hof Amsterdam heeft de werkgever terecht op een nabetaling aan een ingekomen werknemer de 30%-regeling niet toegepast. Hoewel de dienstbetrekking formeel op 31 maart 2017 is beëindigd, was de werknemer ingang van 18 januari 2017 vrijgesteld van alle werkzaamheden. Zijn tewerkstelling is daarmee geëindigd op 17 januari 2017. De looptijd van de 30%-regeling is beperkt tot 28 februari 2017 als zijnde laatste dag van het loontijdvak na het loontijdvak waarin de tewerkstelling is geëindigd. De nabetaling aan de werknemer dateert van na 1 maart 2017. Om die reden mist de 30%-regeling toepassing op deze betaling.

Rechtspersonen, die zonder de hulp van een intermediair of zonder gebruik van commerciële software aangifte vennootschapsbelasting of loonheffing willen doen, hebben daartoe sinds 1 januari 2020 eHerkenning nodig. Tot die tijd kon met behulp van een inlognaam en een wachtwoord aangifte worden gedaan door ondernemers.

De rechtbank Gelderland heeft een naheffingsaanslag loonheffing vernietigd, die was opgelegd aan een bv, die geen eHerkenning had aangeschaft. De rechtbank stelde vast, dat de bv wel de wil had om aangifte loonheffing te doen, maar door het ontbreken van eHerkenning de mogelijkheid niet had om dat te doen. Volgens de rechtbank ontbreekt een wettelijke basis voor het verplichte gebruik van eHerkenning. De daarvoor bedoelde Wet digitale overheid was nog niet in werking getreden en de Regeling van de staatssecretaris van Financiën waarin het gebruik van eHerkenning is voorgeschreven is geen wet.

De rechtbank is van oordeel dat de mogelijkheid om te voldoen aan de wettelijke verplichting tot het doen van aangifte kosteloos dient te zijn. eHerkenning moet worden aangeschaft bij commerciële partijen. Een wettelijke basis voor deze betalingsverplichting ontbreekt. De rechtbank vindt niet van belang dat er een tijdelijke vergoedingsregeling voor de kosten van eHerkenning is.

Als een werknemer in verband met zijn dienstbetrekking een voordeel van een derde geniet, is daarover loonbelasting verschuldigd als het voordeel wordt verstrekt in opdracht en voor rekening van de werkgever. De situatie, waarin binnen een concern het voordeel met medeweten van de werkgever wordt verstrekt door een andere concernmaatschappij, die het voordeel niet aan de werkgever doorberekent, wordt gezien als het verstrekken van het voordeel in opdracht en voor rekening van de werkgever.

De Hoge Raad heeft het beroep in cassatie tegen een uitspraak van Hof Arnhem-Leeuwarden ongegrond verklaard. Het hof oordeelde dat loonbelasting verschuldigd was in de vorm van de pseudo-eindheffing hoge lonen over de uitreiking van aandelen aan enkele managers. De aandelen werden uitgereikt door een kleindochtermaatschappij van een door de aandeelhouders van de werkgever opgerichte vennootschap. Die vennootschap hield slechts een zeer klein belang in de werkgever. De vennootschap was opgericht om het management van de werkgever te laten participeren. De aandelen in deze vennootschap werden gehouden door de beide grootaandeelhouders van de werkgever. Het hof baseerde daarop het oordeel dat de aandelentoekenning op één lijn kon worden gesteld met een toekenning in opdracht van en voor rekening van de werkgever. Dat oordeel getuigt volgens de Hoge Raad niet van een onjuiste opvatting van het begrip concernmaatschappij.

Als een werkgever aan een werknemer een auto ook voor privédoeleinden ter beschikking stelt, moet een bijtelling plaatsvinden bij het loon van de werknemer. De bijtelling bedraagt op jaarbasis 22% van de cataloguswaarde van de auto. Een bijtelling blijft achterwege als overtuigend wordt aangetoond dat met de auto op jaarbasis niet meer dan 500 kilometer privé wordt gereden.

Als in een jaar verschillende auto’s achtereenvolgens ter beschikking zijn gesteld, wordt het privégebruik van de achtereenvolgens ter beschikking gestelde auto’s samengeteld om te beoordelen of de grens van 500 kilometer is overschreden.

Hof Den Haag heeft onlangs geoordeeld in een bijzondere casus. Twee echtgenoten waren in dienst bij dezelfde werkgever. Aan beide echtgenoten werd een auto ter beschikking gesteld. De aan de man ter beschikking gestelde auto (auto 1) werd niet privé gebruikt; de aan de vrouw ter beschikking gestelde auto (auto 2) wel. De vrouw overleed in het jaar 2019. De man leverde auto 1 in bij de werkgever en reed vanaf 1 augustus met auto 2. De werkgever paste de bijtelling voor privégebruik van auto 2 vanaf die datum toe op het loon van de man. De man beschikte van 1 januari 2019 tot en met 31 juli 2019 over een "verklaring geen privégebruik" en hield een rittenregistratie voor auto 1 bij. Door het privégebruik met auto 2 vanaf 1 augustus 2019 werd de grens van 500 kilometer op jaarbasis overschreden. De Belastingdienst legde een naheffingsaanslag loonheffing op aan de man vanwege de niet toegepaste bijtelling privégebruik voor auto 1 over de eerste zeven maanden van het jaar. Het beroep om met toepassing van de hardheidsclausule de bijtelling voor auto 1 achterwege te laten is door de staatssecretaris afgewezen.

Onder verwijzing naar een arrest van de Hoge Raad uit 1978 oordeelde het hof dat in dit geval sprake was van de terbeschikkingstelling van auto 1 aan beide echtgenoten. Beiden hadden de mogelijkheid om auto 1 te gebruiken, maar zij hadden afgesproken om auto 1 uitsluitend te gebruiken voor woon-werkverkeer. Volgens het hof is de auto in gelijke verhouding aan beide echtgenoten ter beschikking gesteld. Het hof heeft de naheffingsaanslag verminderd.

In de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (WVA) is de aanvraag-, mededeling- en verrekensystematiek per 1 januari 2022 vereenvoudigd. Als gevolg daarvan zijn ook de Beleidsregels omzetten S&O-verklaringen gewijzigd per gelijke datum.

Door de wijziging in de WVA kan een S&O-inhoudingsplichtige vanaf 1 januari 2022 steeds een aanvraag voor een nieuwe S&O-verklaring indienen die de eerstvolgende kalendermaand start, ook als die kalendermaand in een eerdere S&O-verklaring is opgenomen. Vanaf 1 januari 2022 hebben S&O-verklaringen betrekking op alle resterende kalendermaanden van het kalenderjaar. Niet veranderd is dat een inhoudingsplichtige maximaal vier aanvragen per kalenderjaar mag indienen en dat een S&O-verklaring ten minste drie kalendermaanden moet beslaan.

In het kader van de Beleidsregels omzetten S&O-verklaringen is het mogelijk om een S&O-verklaring over te nemen die geheel of gedeeltelijk betrekking heeft op dezelfde periode als waarvoor de overnemende S&O-inhoudingsplichtige zelf al een S&O-verklaring heeft ontvangen op basis van een eerder door hem zelf of namens hem ingediende aanvraag daartoe. De voorwaarde, dat de overnemende S&O-inhoudingsplichtige niet reeds een S&O-verklaring heeft ontvangen die betrekking heeft op dezelfde periode als de S&O-verklaring die hij overneemt, is daarom beperkt tot de periode vóór 1 januari 2022.

De over te dragen S&O-verklaring telt mee voor het aantal ingediende aanvragen in een kalenderjaar. Dit geldt ook als de over te dragen S&O-verklaring geheel betrekking heeft op dezelfde periode als waarvoor de overnemende S&O-inhoudingsplichtige al een S&O-verklaring heeft.

De 30%-regeling is een bijzondere regeling in de loonbelasting voor uit het buitenland aangeworven werknemers met een bijzondere deskundigheid. Ter onderbouwing van die bijzondere deskundigheid geldt een salarisnorm, waaraan de werknemer moet voldoen. De 30%-regeling houdt in dat 30% van de som van het salaris en de vergoeding voor extra kosten voor verblijf buiten het land van herkomst onbelast mag worden betaald.

Aan de salarisnorm moet worden voldaan op het moment waarop de arbeidsovereenkomst wordt gesloten. Met een variabel deel van de beloning wordt geen rekening gehouden vanwege de onzekerheid daarvan. Het achteraf aanpassen van de arbeidsovereenkomst, waardoor het vaste salaris wel voldoet aan de salarisnorm, heeft niet tot gevolg dat de 30%-regeling alsnog kan worden toegepast omdat het toetsmoment voor de hoogte van het salaris al verstreken is.

Tot het loon behoren aanspraken om na verloop van tijd of onder een voorwaarde een of meer uitkeringen of verstrekkingen te ontvangen. Voor aanspraken op pensioen geldt een uitzondering door toepassing van de omkeerregel. Deze regel heeft tot gevolg dat niet de aanspraak, maar de daaruit voortvloeiende uitkering of verstrekking wordt belast op het moment dat deze wordt genoten. Een aanspraak is meer dan een verwachting; op zijn minst is een aanspraak een voorwaardelijk recht. Het prijsgeven van een aanspraak op pensioen wordt aangemerkt als afkoop en leidt tot belastingheffing van de gerechtigde.

Een recht op indexatie van pensioen kan voorwaardelijk of onvoorwaardelijk zijn. Bij een voorwaardelijk recht op indexatie wordt indexatie van pensioen toegepast afhankelijk van de financiële positie van het pensioenfonds.

Hof Den Haag heeft een voorwaardelijk recht op indexatie van een ingegaan pensioen gekwalificeerd als een aanspraak ingevolge een pensioenregeling. Omdat bij de overdracht van een pensioenvoorziening geen rekening werd gehouden met de waarde van het voorwaardelijk recht op indexatie is het volgens het hof prijsgegeven. De pensioengerechtigde heeft beroep in cassatie aangetekend tegen de uitspraak van het hof. Naar zijn mening is een voorwaardelijk recht op indexatie geen aanspraak ingevolge een pensioenregeling in civielrechtelijke zin. De A-G bij de Hoge Raad is van mening dat het begrip ‘aanspraak’ in fiscale zin moet worden uitgelegd. Hij onderschrijft de opvatting van het hof dat het recht op indexatie kwalificeert als een aanspraak ingevolge een pensioenregeling.

De enkele omstandigheid dat bij de overdracht van de verplichting geen afzonderlijke waarde is toegekend aan een onderdeel van de aanspraak maakt volgens de A-G niet dat deze aanspraak is gewijzigd of dat van (een deel van) de aanspraak is afgezien. Niet is gebleken dat de pensioenbrief is gewijzigd bij de pensioenoverdracht zodat de voorwaardelijke aanspraak op indexatie is blijven bestaan. De conclusie van de A-G is dat het beroep in cassatie gegrond dient te worden verklaard.

De tarieven in box 1 van de inkomstenbelasting en voor de loonbelasting zijn in 2022 als volgt.

Voor mensen, die geboren zijn voor 1 januari 1946, geldt een hogere grens van schijf 1a van € 36.409.

Het tarief in de eerste schijf bevat een premiecomponent. Tot de AOW-leeftijd bestaat deze uit 17,9% AOW, 0,1% Anw en 9,65% Wlz. Bij het bereiken van de AOW-leeftijd vervalt de AOW-premie. In 2022 bedraagt de AOW-leeftijd 66 jaar en zeven maanden.

Heffingskortingen

De algemene heffingskorting bedraagt maximaal € 2.888 en wordt boven een inkomen uit werk en woning van € 21.316 afgebouwd tot nihil. De afbouw bedraagt 6,007% van het inkomen boven € 21.316. Voor mensen, die de AOW-leeftijd hebben bereikt, bedraagt de algemene heffingskorting maximaal € 1.494 en bedraagt de afbouw 3,106%. Vanaf een inkomen van € 68.399 is de algemene heffingskorting nihil.

De arbeidskorting bedraagt maximaal € 4.260 voor mensen die jonger zijn dan de AOW-leeftijd. Voor mensen die de AOW-leeftijd hebben bereikt bedraagt de arbeidskorting maximaal € 2.204. De arbeidskorting wordt afgebouwd tot nihil vanaf een arbeidsinkomen van € 36.650. De afbouw bedraagt 5,86% van het arbeidsinkomen boven € 36.649. Voor AOW-gerechtigden bedraagt de afbouw 3,03%. De arbeidskorting bedraagt nihil bij een inkomen vanaf € 109.346.

De inkomensafhankelijke combinatiekorting kent in 2022 geen basisbedrag. De korting loopt op bij een hoger arbeidsinkomen dan € 5.219 met 11,45% van het meerdere inkomen tot een maximum van € 2.534 bij een inkomen van € 27.350 of hoger. Voor AOW-gerechtigden bedraagt de inkomensafhankelijke combinatiekorting maximaal € 1.452.

De jonggehandicaptenkorting bedraagt € 771.

De ouderenkorting geldt voor AOW-gerechtigden. De ouderenkorting bedraagt € 1.726 tot een inkomen van € 38.464. Boven dat inkomen daalt de ouderenkorting met 15% van het meerdere tot nihil bij een inkomen van € 49.971.

In de loonbelasting zijn per 1 januari 2022 enkele zaken gewijzigd.

Privégebruik auto

Werknemers met een auto van de zaak, die zij ook privé mogen gebruiken, worden geconfronteerd met een bijtelling bij hun salaris. De bijtelling is een percentage van de cataloguswaarde van de auto inclusief omzetbelasting. Bepalend voor de hoogte van het percentage van de bijtelling zijn de CO₂-uitstoot en de datum van eerste toelating op de weg van de auto. Voor in 2022 nieuw toegelaten auto's zonder CO₂-uitstoot geldt een verlaagde bijtelling van 16% over de eerste € 35.000. Voor zover de catalogusprijs hoger is dan € 35.000 geldt de reguliere bijtelling van 22%. In alle andere gevallen bedraagt de bijtelling 22%. Voor waterstofauto’s en zonnecelauto’s met een nihiluitstoot geldt de verlaagde bijtelling voor de gehele catalogusprijs.

Tot en met 2016 golden nog verschillende verlaagde percentages. Deze verlaagde percentages en uitstootgrenzen gelden gedurende maximaal 60 maanden. Auto's van voor 2017, waarvoor een verlaagd bijtellingspercentage gold, vallen na de periode van 60 maanden onder de destijds geldende standaardbijtelling van 25% en niet onder het huidige algemene percentage van 22.

30%-regeling

Voor uit het buitenland afkomstige werknemers met een bijzondere deskundigheid geldt onder bepaalde voorwaarden een belastingvrije vergoeding van 30% van de totale bruto beloning. Om aan te tonen dat een werknemer beschikt over een specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is, geldt een salarisnorm. Voor 2022 is het normbedrag vastgesteld op € 39.467. Voor werknemers die jonger zijn dan 30 jaar en beschikken over een afgeronde masteropleiding geldt een verlaagde salarisnorm van € 30.001.

De 30%-regeling kent een maximale looptijd van vijf jaar.

Werkkostenregeling

De werkkostenregeling kent als uitgangspunt dat alle vergoedingen en verstrekkingen aan werknemers loon vormen. Dat geldt ook als de kosten voor 100% zakelijk zijn. De werkgever heeft de mogelijkheid om vergoedingen en verstrekkingen aan te wijzen die binnen een bepaald budget belastingvrij vergoed kunnen worden. Dat budget, de vrije ruimte, bedraagt 1,7% over de eerste € 400.000 en 1,18% over het meerdere van de fiscale loonsom van de onderneming. Overschrijden de kosten het beschikbare budget, dan is het meerdere belast loon. Dat meerdere wordt betrokken in de eindheffing tegen een tarief van 80%. Eindheffing wil zeggen dat de loonheffing voor rekening van de werkgever komt en niet wordt doorbelast aan de werknemer. De eindheffing leidt tot een kostenverhoging voor de werkgever. Deze kostenverhoging komt in mindering op de winst van de werkgever.

Nieuw voor 2022 is een gerichte vrijstelling voor de vergoeding van thuiswerkkosten van € 2 per dag. Een vaste vergoeding voor thuiswerken mag worden gebaseerd op 214 werkdagen mits de werknemer op ten minste 128 dagen thuis werkt.

Gebruikelijk loon aanmerkelijkbelanghouders

Het loon van een werknemer, die een aanmerkelijk belang heeft in de rechtspersoon waarvoor hij werkt, moet in 2022 ten minste € 48.000 per jaar bedragen of gelijk zijn aan het loon dat werknemers zonder een aanmerkelijk belang zouden verdienen in een vergelijkbare functie. Vaak betreft het een directeur-grootaandeelhouder (dga). Wanneer het gebruikelijk loon voor een vergelijkbare functie hoger is, kan de Belastingdienst het loon corrigeren tot het niet meer dan 25% afwijkt van wat gebruikelijk is. Wat een gebruikelijk loon is, kan worden bepaald aan de hand van het loon van concrete andere werknemers in de meest vergelijkbare dienstbetrekkingen. Bij de bepaling van het gebruikelijk loon speelt ook het loon van de overige werknemers een rol.